Актуальні підходи податкових органів до застосування РРО: нові ризики та судова практика

Попри те, що застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - "РРО") давно стало звичним елементом господарської діяльності у сфері роздрібної торгівлі та послуг, практика їх використання продовжує залишатися джерелом спорів із податковими органами: які саме операції є розрахунковими, які операції підпадають під виключення, хто і коли зобов'язаний сформувати фіскальний чек, коли необхідно сформувати чек у разі оплати за товар поза робочий час продавця тощо.

Оскільки бізнес не стоїть на місці та постійно створює нові способи доставки товару до кінцевого споживача, а також нові способи розрахунків за товар, податкові органи також формують нові підходи до кваліфікації розрахункових операцій, зокрема у частині безготівкових переказів і продажів через маркетплейси й інтернет-магазини. Водночас суб'єкти господарювання не завжди враховують ці підходи під час організації розрахунків із покупцями, що створює додаткові фінансові ризики.

Варто одразу зазначити, що правильність застосування РРО є важливим питанням, а у деяких випадках навіть критичним для повноцінної діяльності підприємства. Штрафні санкції, встановлені ст. 17 ЗУ "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надалі - "Закон про РРО"), зокрема, становлять:

• 100 % за першу операцію, проведену без застосування РРО.

• 150 % за кожну наступну операцію без застосування РРО.

Інакше кажучи, якщо підприємство здійснювало розрахункові операції без застосування РРО, штрафні санкції можуть сягати до 150 % від суми усіх таких операцій, здійснених протягом періоду, що може перевірятись податковими органами.

Варто зазначити, що наразі з урахуванням зупинення строків унаслідок запровадження "ковідного" та "воєнного" мораторіїв податковий орган може перевіряти навіть операції, які були здійснені у 2019 році.

Тому в цій статті розглянемо основні практично значущі проблеми, які сформувалися, зокрема, у 2025 році та, з високою ймовірністю, залишатимуться актуальними у 2026 році.

1. Код рахунку IBAN як індикатор способу розрахунку

Передусім варто зазначити, що РРО підлягає застосуванню у разі здійснення саме розрахункової операції. Незважаючи на те, що у ст. 2 Закону про РРО міститься визначення такої операції, податкові органи по-різному трактують, які операції є розрахунковими, а які - ні.

Так, наприклад, пунктом 2 ст. 9 Закону про РРО встановлено прямий виняток, відповідно до якого при виконанні банківських операцій РРО не підлягає застосуванню. Тобто якщо покупець здійснив оплату придбаного товару шляхом переказу коштів з рахунку платника на рахунок отримувача (у форматі IBAN) через касу банку або за допомогою інтернет-банкінгу на підставі інвойсу, застосування РРО не є обов'язковим.

Однак, навіть якщо підприємець використовує вищенаведений спосіб розрахунку, це не гарантує на 100 % відсутність претензій зі сторони податкової.

Податкові органи також аналізують структуру рахунку платника, з якого надійшли кошти, зокрема код рахунку відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України, затвердженого постановою Правління НБУ від 11.09.2017 року № 89 (надалі - "План рахунків").

Наприклад:

• код 2924 - транзитний рахунок для обліку операцій із використанням платіжних карток;

• код 2654 - розрахунковий рахунок небанківських надавачів фінансових платіжних послуг, зокрема небанківських платіжних терміналів.

Тобто, якщо кошти надходять із рахунку, який містить код 2924 (наприклад: "UA 000000002924123456789"), податкові органи можуть дійти висновку, що оплата здійснювалася з використанням платіжної картки, а отже - має місце розрахункова операція у розумінні Закону про РРО, що потребує фіскалізації.

Відображення в рахунку платника коду 2924 може бути технічною особливістю формування платіжних інструкцій у внутрішній банківській системі та не свідчити про використання платіжної картки про розрахунку. Разом з тим податкові органи на практиці вважають застосування транзитного рахунку свідченням використання платіжної картки.

Аналогічні претензії висуваються і щодо надходжень із рахунків із кодом 2654, аргументуючи це тим, що розрахунок здійснювався за допомогою небанківського платіжного терміналу, що, на думку податкових органів, не є банківською операцією.

Тобто якщо оплата здійснюється через небанківський термінал, податкові органи можуть стверджувати, що така операція є розрахунковою та потребує застосування РРО, на відміну від операцій, що здійснюються через термінали, які належать банкам.

Незважаючи на те, що продавець не може контролювати, яким саме способом покупець здійснює оплату, які саме термінали використовує чи бути обізнаним у внутрішній структурі банківських рахунків, податкові органи займають позицію, що саме підприємець-отримувач коштів зобов'язаний ідентифікувати джерела надходження коштів і на цій підставі приймати рішення - видавати фіскальний чек або ні.

Наприклад, в ІПК від 08.08.2025 року № 4297/ІПК/16-31-07-05-11 стверджується:

"При цьому використаний споживачем спосіб оплати встановлюється на підставі виписок про рух коштів на рахунках Підприємця відповідно їх нумерації за Планом рахунків бухгалтерського обліку банків України, який затверджений постановою Правління Національного банку Україні від 11.09.2017 № 89, водночас ідентифікація джерел надходження коштів на такі рахунки належить виключно до компетенції Підприємця".

Аналогічна позиція викладена в ряді інших індивідуальних податкових консультаціях.

Таким чином, податкові органи покладають на суб'єкта господарювання обов'язок самостійно ідентифікувати спосіб оплати та приймати рішення щодо необхідності застосування РРО.

Однак фактично продавець не має реального механізму впливу на технічний спосіб ініціювання платежу покупцем. Проте, з урахуванням сформованої позиції контролюючих органів, доцільно:

• Мінімізувати використання платіжних посередників при прийманні оплати за інвойсами.

• Рекомендувати покупцям здійснювати оплату через інтернет-банкінг із самостійним введенням реквізитів продавця або здійснювати оплату через касу банку.

• Мінімізувати використання небанківських платіжних терміналів для здійснення оплати за інвойсом.

2. Особливості фіскалізації операцій при продажах через маркетплейси або інтернет-магазини

Іншою актуальною проблемою є визначення моменту виникнення обов'язку застосування РРО при продажу товарів через маркетплейси або через інтернет-сайти з доставкою товару поштовими операторами або службами доставки на умовах післяплати.

Так, у випадку, коли покупець здійснює передоплату на сайті маркетплейсу з використанням еквайрингових сервісів, позиція податкових органів та судів є сталою - така операція визнається розрахунковою, а отже продавець зобов'язаний сформувати фіскальний чек.

Однак, складнішою є ситуація, коли:

• Передоплата відсутня.

• Товар передається службі доставки.

• Покупець здійснює оплату при отриманні у відділенні (зокрема через небанківську платіжну систему).

У такому випадку, якщо слідувати роз'ясненням податкових органів, може виникнути обов'язок двічі фіскалізувати операцію - при відправці товару та безпосередньо при розрахунку.

Так, наприклад, у індивідуальній податковій консультації від 27.03.2025 року № 1684/ІПК/99-00-07-03-01 стверджується:

"При відправці товарів будь-яким експедитором (логістичною компанією) в Україні, який не має статусу ні кур'єра, ні перевізника, не є учасником відносин купівлі-продажу, не передає право власності на товар та не бере участі в розрахунку за нього відповідно до договору про надання послуг, фіскальний касовий чек має бути сформований до відправки товару та вкладений продавцем у коробку з товаром при передачі його експедитору (логістичній компанії)".

Водночас в інших роз'ясненнях контролюючі органи вказували, що обов'язок застосування РРО покладається на службу доставки. Наприклад, у індивідуальній податковій консультації від 18.10.2021 року № 3862/ІПК/10-36-07-07-20 зазначається:

"… якщо споживач (клієнт) дистанційно замовив товар, наприклад на веб-сайті продавця (Інтернет-магазин), не здійснював передплату за замовлений товар, а доставка товару здійснюється ТОВ "Нова Пошта" на підставі договору, відповідно до якого товар передається ТОВ "Нова Пошта" для доставки покупцю, то у такому випадку РРО та/або ПРРО застосовується ТОВ "Нова Пошта" безпосередньо при передачі товару покупцю у своєму відділенні, а продавець зобов'язаний вкласти у посилку видаткову накладну, яка буде свідчити про походження товару…"

Однак П'ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 17.06.2025 року у справі № 420/19624/24, яка залишена без змін ухвалою Верховного Суду від 16.07.2025 року, надав таке роз'яснення:

"З аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що якщо споживач (клієнт) замовив товар на вебсайті продавця (зокрема, в інтернет-магазині) і не здійснював передоплату, а доставку товару здійснила служба доставки на підставі договору про передачу такій службі товару для доставки покупцю, то реєстратор розрахункових операцій застосовує служба доставки, безпосередньо при передачі товару покупцю та отримання оплати від нього (в тому числі із застосування сервісів переказу коштів).

В даному випадку, дії продавця товару не матимуть ознак розрахункової операції, оскільки, в момент придбання товару оплату проведено у відділені служби кур'єрської доставки або поштовому відділені чи в іншому місці доставки.

Більш того, отримавши замовлення в інтернет-магазині без здійснення покупцем передоплати, на стадії передачі товару службі доставки продавець не може безперечно знати, що покупець гарантовано придбає товар та відповідно здійснить переказ коштів. Тобто, на стадії відправки товару продавцем господарська операція фактично не є завершеною і він не може контролювати ані саму подію завершення, ані момент здійснення такої операції".

Аналогічні позиції містяться, зокрема, у рішенні Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.12.2025 року у справі № 160/28808/25 та рішенні Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2025 року у справі № 520/27700/25.

Таким чином, останні тенденції судової практики свідчать про те, що якщо операція здійснюється на умовах післяплати, а товар надсилається за допомогою служби доставки, обов'язок застосування РРО покладається саме на службу доставки, а не на продавця.

Водночас податкові органи у своїх роз'ясненнях та ІПК дотримуються протилежної позиції, відповідно до якої саме продавець зобов'язаний сформувати фіскальний чек та передати його покупцеві разом із товаром. Винятком є операції, у межах яких товар надсилається через АТ "Укрпошта". Такий підхід підтверджується у численних індивідуальних податкових консультаціях, зокрема в ІПК від 29.09.2025 року № 5235/ІПК/99-00-07-03-01.

Окремо варто зазначити, що на рівні Верховного Суду відповідний правовий висновок наразі відсутній. Відтак позиції судів першої та апеляційної інстанцій формально не є обов'язковими для застосування податковими органами, а тому він може продовжувати дотримуватися позиції, що саме продавець у такому випадку повинен застосовувати РРО.

3. Порядок застосування РРО у випадку купівлі товару покупцем поза межами робочого часу продавця

Враховуючи особливості роботи онлайн-магазинів, придбання товарів може відбуватися цілодобово, у тому числі поза межами робочого часу продавця. Незважаючи на те, що придбання товару здійснюється поза межами робочого часу, обов'язок застосувати РРО у продавця не зникає.

Водночас, податкові органи, зокрема в індивідуальній податковій консультації від 22.12.2025 року № 6783/ІПК/99-00-07-03-01, чітко зазначають:

"…отримані Товариством оплати за товар із використанням платіжних сервісів (еквайрингу), які надійшли у не робочий час Товариства, повні або часткові, слід фіскалізувати із застосуванням ПРРО не пізніше наступного робочого дня Товариства на підставі опрацювання виписок про рух коштів на рахунках Товариства, а фіскальний чек покупцеві має бути наданий не пізніше ніж товар буде йому вручено".

Таким чином, якщо розрахункова операція здійснюється поза робочим часом, платник податків зобов'язаний фіскалізувати таку операцію не пізніше наступного робочого дня та вкласти відповідний чек у посилку з товаром, а у разі отримання товару покупцем особисто - видати такий чек разом із придбаним товаром.

4. Загальні висновки

Незважаючи на те, що застосування РРО вже тривалий час є звичним елементом підприємницької діяльності, практика їх використання продовжує залишатися джерелом податкових спорів.

Водночас судова практика поступово формує більш збалансовані підходи до визначення обов'язку застосування РРО. Однак динамічний розвиток способів здійснення роздрібної торгівлі, використання платіжних сервісів і посередників, а також відсутність усталених правових висновків Верховного Суду з низки спірних питань зумовлюють збереження значного рівня правової невизначеності у цій сфері.

У таких умовах простежується тенденція до того, що контролюючі органи нерідко трактують окремі особливості здійснення розрахункових операцій на свою користь.

Навіть якщо підприємство тривалий час працює із застосуванням РРО і раніше не мало претензій з боку податкових органів, це саме по собі не виключає виникнення податкових ризиків у майбутньому.

Відтак, з огляду на значний розмір фінансових санкцій за порушення відповідних правил, платникам податків доцільно регулярно аналізувати свою модель роботи з РРО з урахуванням актуальних роз'яснень та судової практики.

Нікіта Ларіонов,

партнер і співкерівник практики вирішення спорів

з податковими та митними органами ARZINGER

Ілля Менчак,

юрист практики вирішення спорів

з податковими та митними органами ARZINGER