Не про Білий клуб у Законі «Про Білий клуб»

25 липня офіційно опубліковано Закон України від 18.06.2024 № 3813-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей податкового адміністрування під час воєнного стану для платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства» (раніше законопроєкт за реєстр. № 11084 від 13.03.2024; відомий як т. зв. Закон «Про Білий клуб»).

Парадоксальність Закону № 3813

Загалом Закон № 3813 особливо парадоксально виглядає у світлі висновків Ради бізнес-омбудсмена Романа Ващука щодо реального рівня добровільної сплати податкових надходжень українськими платниками податків і реальної ефективності сучасного ризико-орієнтовного підходу вітчизняних контролерів, про використання якого податківцями мова ведеться вже багато років. На увазі мається квітневий Звіт Ради бізнес-омбудсмена «Податкові перевірки перевіряй, але довіряй: Звіт за результатами розслідування за власною ініціативою» (далі - Звіт та Рада відповідно). У цьому Звіті Рада зазначила, що понад 99 % податкових надходжень за останні 6 років забезпечувались за рахунок добровільної сплати податків, а частка надходжень від донарахувань, визначених у результаті перевірок, не досягає і 1 %. Тобто бізнес-омбудсмен фактично засвідчив, що вітчизняному бізнесу майже повною мірою (99 %) притаманний високий рівень добровільного дотримання податкового законодавства.

На мою особисту думку, при ефективному ризико-орієнтованому підході такий показник мав би бути дещо нижчим, але лише незначною мірою. Також для повноцінної оцінки ефективності використовуваного контролерами ризик-орієнтовного підходу доцільно було б мати реальну статистику щодо обсягів оскаржуваних сум донарахованих за результатами перевірок податкових зобов'язань та результатів таких оскаржень (яка частка донарахованих податкових зобов'язань у підсумку реально надходить до бюджету).

За таких умов формулювання «Білий клуб» постає геть абсурдним.

Про недоліки

Ще на етапі законопроєкту № 11084 у його першій редакції було очевидно, що:

• окремі положення законопроєкту тією чи іншою мірою порушують основні принципи (засади) податкового законодавства України, зокрема, такі як: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації; презумпція правомірності рішень платника податку (ст. 4 «Основні засади податкового законодавства України» ПКУ);

• незважаючи на те, що у назві законопроєкту прямо вказано «під час воєнного стану» - фактично його положення вносяться до ПКУ назавжди;

• до законопроєкту штучно додано положення щодо надання окремих переваг під час воєнного стану для платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства;

• запропоновані законопроєктом переваги є незначними, їх отримання та практичне використання - не регламентоване, а запобіжників та гарантій у разі безпідставного ненадання таких переваг законопроєктом не визначено, що передбачає складність в отриманні та використанні таких переваг. У цій статті, враховуючи, що законотворці роблять PR-акцент саме на «перевагах», які, на їх думку, надає Закон № 3813 платникам податків із високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства, я свідомо не буду розглядати такі «переваги», які вже описані та далі будуть описуватися іншими авторами;

• законопроєкт є формальним способом продемонструвати МВФ виконання одного з пунктів Меморандуму між Україною та МВФ у частині запровадження вітчизняної системи управління комплаєнс-ризиками у податковій справі;

• наведені в законопроєкті положення щодо управління комплаєнс-ризиками не дають жодного уявлення про те, як насправді буде функціонувати Система управління ризиками, яку планується запровадити у ДПС України до 2027 року. Утаємниченість запровадження такої системи може бути ознакою ймовірного подальшого зловживання її функціоналом (чи просто посиланням на неї) контролюючим органом в умовах довготривалого посилення фіскального тиску на платників податків (дивіться Національну стратегію доходів до 2030 року та цілий ряд законопроектів липня місяця щодо підвищення ставок оподаткування);

• законопроєкт не звільняє від сумнівів щодо належного усунення корупційних ризиків та забезпечення високої фаховості при запровадженні як так званих «переваг», так і нових підходів до управління ризиками в межах вітчизняного податкового комплаєнсу контролюючих органів тощо.

Усі ці недоліки та сумніви залишились і після ознайомлення із доопрацьованим законопроєктом № 11084, який був проголосований Парламентом 18 червня. Щодо подальшого доопрацювання законотворцями законопроєкту до другого читання окремо хочу звернути увагу на такі моменти:

Порівняльна таблиця до другого читання законопроєкту була надана народним депутатам лише 17.06.2024, народні обранці фактично не мали часу детально ознайомитися із доопрацюваннями, здійсненими профільним комітетом ВРУ до голосування, яке відбулося вже наступного дня - 18.06.2024 року;

• доповнено ст. 3 Кодексу пунктом 3.3, згідно з яким: «3.3. Порядок адміністрування податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) та інших платежів відповідно до законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, визначається виключно податковим законодавством, законодавством про збір та ведення обліку єдиного внеску»;

• насторожує той факт, що, одночасно із вищенаведеним пунктом, Міністерство фінансів України листом від 11.06.2024 № 11120-02-2/17792 (за тиждень за голосування у другому читанні) повідомило Комітет ВРУ з питань фінансів, податкової та митної політики, що прийняття законопроєкту № 11084 в редакції від 15.03.2024 не потребуватиме прийняття нових нормативно-правових актів, але потребуватиме внесення змін до Положення про ДПС України, затвердженого постановою КМУ від 06.03.2019 № 227. Особливо це насторожує в контексті запроваджуваного цим же законом комплаєнсу - системи заходів та процедур, що здійснюються контролюючими органами з метою підвищення рівня добровільного виконання податкових та інших обов'язків платниками податків відповідно до вимог податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та зменшення ймовірності настання податкового ризику. Продовження повної утаємниченості запровадження Системи управління ризиками ДПС України, не оприлюднення окремих нормативно-правових актів, що регламентують її функціонування, є суперечливим моментом для вітчизняних платників податків. Просто більшість платників податків в Україні досі не уявляють, яку велику роль може відігравати така система та масиви інформації, яку вона використовує для контролю та втручання у діяльність бізнесу;

• підготовлена до другого читання редакція законопроєкту значно розширена за рахунок цілого ряду нових положень з питань, які навіть не були предметом цього законопроєкту в першій редакції. Зокрема, до цього законопроєкту додатково було внесено деякі зміни в частині правил трансфертного ціноутворення та контрольованих іноземних компаній (статті 39 «Трансфертне ціноутворення» та 39-2 «Контрольовані іноземні компанії» Податкового кодексу України (далі - Кодекс)), але не тільки. Додані положення щодо контрольованих іноземних компаній є незграбною спробою внести окремі фрагменти із багатостраждального законопроєкту від 19.10.2022 за реєстр. № 8137 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення оподаткування контрольованих іноземних компаній»;

Про інше

Також Законом № 3813:

• істотно доопрацьовані запропоновані в першій редакції положення нового п.п. 69.41 п. 69 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу щодо особливостей визначення та супроводження платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства та надання їм переваг, про які згадувалось вище;

• внесено доповнення у підпункт «а» підпункту 14.1.159 (визначення терміна «пов'язані особи») пункту 14.1 статті 14 Кодексу та інші технічні правки до цього підпункту;

• змінено редакцію терміна «податковий ризик (комплаєнс-ризик)» (п.п. 14.1.221 п. 14.1 ст. 14 Кодексу);

• надано тлумачення терміна «комплаєнс» (п.п. 14.1.221-1 п. 14.1 ст. 14 Кодексу);

• зафіксовано, що термін «кінцевий бенефіціарний власник» вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» п.п. 14.1.241-1 п. 14.1 ст. 14 Кодексу);

• змінено редакцію в частині визначення поняття «контрольовані операції», а саме - п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу;

• п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу доповнено п.п. 39.2.1.2-1 щодо особливостей включення до Переліку організаційно-правових форм (далі - ОПФ), що затверджується Кабінетом Міністрів України, ОПФ нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави (території) реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави (території), в якій вони зареєстровані як юридичні особи, а також визнання господарських операцій платника податків з нерезидентом, який має відповідну ОПФ неконтрольованими;

• змінено редакцію абзацу п'ятого п.п. 39-2.1.1 п. 39-2.1 ст. 39-2 шляхом закріплення посилання на перелік ОПФ, затверджений КМУ, відповідно до вищевказаного нового п.п. 39.2.1.2-1 п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу;

• змінено редакцію абзаців п'ятого та сьомого п.п. 39-2.3.2.4 п.п. 39-2.3.2 п. 39-2.3, а також п.п. «ж» п.п. 39-2.5.3 п. 39-2.5 ст. 39-2 шляхом закріплення в них посилання на перелік ОПФ, затверджений КМУ, відповідно до вищевказаного нового п.п. 39.2.1.2-1 п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39;

• внесено зміни до редакції п.п. 140.5.4, п.п. 140.5.5-1 та п.п. 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Кодексу (також у частині використання переліку ОПФ, затвердженого КМУ відповідно до вищевказаного нового п.п. 39.2.1.2-1 п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу;

• адаптовано окремі положення Кодексу до положень Закону України «Про санкції» (внесено зміни до абз. другого п. 43.1 ст. 43, п. 100.15 ст. 100 та у п. 299.10 ст. 299 Кодексу);

• уточнено норми щодо оподаткування ПДФО підзвітних коштів та надміру витрачених коштів у вигляді електронних грошей на час відрядження (п.п. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164 Кодексу), а також невключення у період до припинення або скасування воєнного стану до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку окремих доходів, якщо роботодавець здійснював виконання (співвиконання) хоча б одного державного оборонного контракту (договору) з оборонних закупівель;

• оновлено та розширено редакцію п. 268.4 ст. 268 Кодексу щодо об'єкта та бази справляння збору тощо.

Згідно з Прикінцевими положеннями Закон № 3813 набирає чинності з першого числа місяця, наступного за місяцем його опублікування (тобто 01.08.2024), крім:

• змін до п. 43.1 ст. 43, п. 100.15 ст. 100, п. 200.4-1 ст. 200, п. 291.3 ст. 291 і п. 299.10 ст. 299 Кодексу, які набирають чинності з дня, наступного за днем опублікування цього Закону, але не раніше 1 липня 2024 року (тобто 26.07.2024; Така незграбна дата виникла, оскільки Закон від 18.06.2024 № 3813 довго очікував на підпис Президента);

• змін до ст. 64, п. 67.1 ст. 67 Кодексу та законів України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань»), які наберуть чинності з 03.09.2024;

• змін до п. 69 підрозд. 10 роз. XX «Перехідні положення» Кодексу (новий п.п. 69.41 щодо особливостей визначення та супроводження платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства), які набирають чинності з першого числа третього місяця, наступного за місяцем опублікування цього Закону (тобто 01.10.2024);

• змін до п.п. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39, ст. 39-2, п.п. 135.2.1 п. 135.2 ст. 135, ст. 140 Кодексу, які набирають чинності з 01.01.2025.

Загалом така різнобарвна палітра змін та непослідовність у положеннях та їх розвитку в першій та другій редакціях на стадії законопроєкту свідчать про відсутність системного підходу та повну хаотичність у роботі вітчизняних законотворців.

Окремо про правила трансфертного ціноутворення

Як бачимо, зміни щодо правил трансфертного ціноутворення та контрольованих іноземних компаній наберуть чинності з 01.01.2025, при цьому зміни правил щодо контрольованих іноземних компаній несуть характер технічних правок.

У частині трансфертного ціноутворення Закон № 3813, по-перше, вносить зміни щодо п.п. «в» п.п. 39.2.1.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, де раніше як контрольовані згадувались господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, або які є резидентами цих держав (дивіться постанову КМУ від 27.12.2017 № 1045), а також до п.п. 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, де наведено більш ширші та жорсткіші (у порівнянні із попередньою редакцією) критерії визначення переліку держав (територій) для цілей п.п. «в» п.п. 39.2.1.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу).

Для мене особливим моментом стало те, що під такі оновлені критеріїв підпадають і держави (території), як не забезпечують належний рівень обміну інформацією щодо кінцевого бенефіціарного власника на запити ДПС України. Така норма вплине не тільки на заходи податкового контролю та застосування правил трансфертного ціноутворення, а й на застосування інших заходів податкового контролю за іншими правилами міжнародного оподаткування, зокрема, на заходи податкового контролю контрольованих іноземних компаній. Нагадаю, що Законом № 3813 одночасно зафіксовано, що термін «кінцевий бенефіціарний власник» вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення».

Також серед оновлених критеріїв вказано приналежність до: держав (територій), віднесених до переліку офшорних зон, затвердженого КМУ (нині дивись розпорядження КМУ від 23.02.2011 № 143-р «Про віднесення держав до переліку офшорних зон»); держав (територій), віднесених до переліку держав (юрисдикцій), що не виконують чи неналежним чином виконують рекомендації міжнародних, міжурядових організацій, задіяних у сфері боротьби з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванням тероризму чи фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення (зокрема, дивіться відповідні переліки FATF, які час від часу оновлюються).

Новими абзацами п'ятим та шостим п.п. 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 Кодексу передбачено, що: пропозиції до такого переліку з відповідним обґрунтуванням надаються щороку до 1 жовтня ДПС України до Мінфіну; у разі якщо зміни до переліку затверджуються КМУ до 30 листопада, такі зміни застосовуються з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни, а у разі затвердження змін після 30 листопада, вони застосовуються з 1 січня другого звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни. Одночасно п. 4 Прикінцевих положень Закону № 3813 Уряд зобов'язаний забезпечити затвердження до 01.01.2025 оновленого переліку таких держав (територій) в оновленій редакції для використання з початку наступного року.

По-друге, Закон № 3813 вносить зміни щодо п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, де раніше як контрольовані згадувались господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, та вказувалось, що Перелік організаційно-правових форм (далі - ОПФ) таких нерезидентів у розрізі держав (територій) затверджується КМУ (дивись постанову КМУ від 04.07.2017 № 480). Закон № 3813 також вносить новий п.п. 39.2.1.2-1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу із такими критеріями визначення переліку ОПФ для цілей п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу:

• нерезидент є резидентом держави (території), з якою Україною укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування, що підтверджується шляхом подання до ДПС України, до 1 жовтня року, що настає за звітним, довідки у паперовій або електронній формі з дотриманням відповідних законодавчих вимог електронного документообігу, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено відповідний міжнародний договір України (крім держави (території), що включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу), відповідно до п. 103.5 ст. 103 Кодексу;

• всі учасники (партнери) нерезидента є резидентами держав (територій), з якими Україною укладено міжнародні договори про уникнення подвійного оподаткування, що підтверджується шляхом подання до ДПС України, до 1 жовтня року, що настає за звітним, довідки у паперовій або електронній формі з дотриманням відповідних законодавчих вимог електронного документообігу, яка підтверджує, що всі учасники (партнери) нерезидента є резидентами країни, з якою укладено міжнародний договір України (крім держав (територій), що включені до переліку, затвердженого КМУ відповідно до п.п. 39.2.1.2 .п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу), відповідно до п. 103.5 ст. 103 Кодексу.

У разі внесення змін до переліку ОПФ такі зміни застосовуються з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни.

Насправді і Перелік № 1045, і Перелік № 480 вже давно потребують кардинального оновлення, однак цікаво, яким чином таке оновлення здійснять ДПС, Мінфін та КМУ, та чи будуть потім оперативно вноситись відповідні зміни до таких переліків, оскільки критерії віднесення держав (територій) до них є динамічними.

Очікуємо нові переліки та їх обґрунтування з боку ДПС та Мінфіну, розуміючи, що питання віднесення держав (територій) та ОПФ до них в якійсь мірі носить і політичне забарвлення, що є істотним для України в умовах військової агресії. Тоді будемо їх порівнювати із діючими на сьогодні переліками та поглиблено аналізувати.

Євген Курілов,

менеджер практики податкового права

та трансфертного ціноутворення АО AZONES

Зараз діє максимально вигідна ціна саме для тебе! Скориставшись Summer program від LIGA ZAKON, нові користувачі отримують знижку на рішення LIGA360. Деталі та умови акції за посиланням.