Додаток до матеріалу "Податок у борг, або За кого у відповіді ломбарди"?

Свою точку зору відносно нюансів оподаткування ломбардів виклав юрист юридичної фірми "Лавринович і Партнери" Роман Блажко :

"На сьогоднішній день державні органи займають три різні позиції щодо вказаних питань: ДПА України, Держкомпідприємництво та Мінфін. Найбільш обтяжливим для ломбарду, звичайно, є підхід ДПА України, яка вимагає сплати ПДФО із усієї суми, вирученої від реалізації заставного майна (торба боргу плюс перевищення вирученої суми над торбою боргу).

Цим підходом мі б рекомендували керуватися ломбардам, які не бажають мати у подальшому проблем, пов'язаних із донарахуванням податкових зобов'язань з ПДФО.

Сильний аргумент на користь цього підходу - це практика Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України. У цілому ряді своїх рішень ВСУ підтримав цей підхід і відмовив ломбардам у задоволенні позовів про скасування податкових повідомлень щодо донарахування податкових зобов'язань з ПДФО і застосування штрафних санкцій.

Крім того, важко сказати, що підхід ДПА базується виключно на далекому від істинного фіскальному тлумаченні податкових норм, яким останнім часом нерідко зловживають податківці. Адже в Законі України "Про податок з доходів фізичних осіб" міститься ряд норм, що закладають підстави для висновків про ті, що:

1) уся торба, виручена від продаж предмету застави (торба боргу плюс перевищення вирученої суми над торбою боргу), є об' єктом оподаткування ПДФО;

2) ломбард повинний виступати податковим агентом щодо всієї цієї суми доходу.

Ломбарди, яким до душі ризик, можуть спробувати застосувати більш сприятливі підходи Держкомпідприємництва чи Мінфіну. У цьому разі їм не уникнути спорів з податковими органами щодо донарахування податкових зобов'язань, перспективи позитивного вирішення яких з огляду на вищенаведену практику Верховного Суду України важко назвати райдужними".

Коментуючи питання про правомірність наділу ломбардів статусом податкових агентів, Павло Орел, адвокат, партнер АТ "Адвокатська фірма "Ефимов і партнери", відмітив наступне:

"Відповідно до пп. 4.3.23 п. 4.3 ст. 4 Закони про НДФЛ заїм як дохід не включається до складу доходу оподаткування фізичної особи. У цій частині затвердження позиції ДПАУ, Мінфіну і Держкомпідприємництва співпадають.

Далі вищезгадані органи у своїх листах стверджують, що у разі невиконання фізичною особою зобов'язань, забезпечених запорукою, тобто після закінчення терміну дії договору, у такої фізичної особи виникає об'єкт оподаткування податком з прибутків фізичних осіб у вигляді суми грошових коштів, отриманих в позику і неповернених у встановлений договором термін. З таким твердженням погодитися не можна.

Виходячи з положень ст. 8 і ст. 19 Конституцій Україниякі є нормами прямої дії, витікає, що ДПАУ і Мінфінвключаючи суму неповерненої позики до складу доходу оподаткування позичальника - фізичної особи, повинні були послатися на відповідну норму законуякою це включення передбачене. Проте такі посилання в листах відсутні у зв'язку з відсутністю відповідної норми закону. Таким чином, включення суми позики, неповерненої в передбачений договором термін до складу доходу оподаткування фізичної особи, є неправомірним до тих пір, поки в податковому законодавстві не буде прийнята норма, на підставі якої було б можливим таке включення.

Оскільки сума позики при її видачі, згідно Закону про НДФЛне включається до складу доходу оподаткування фізичної особи, то у такому разі ломбард не виконує функцій податкового агента. Тобто ломбард не може виконати обов'язки нарахувати, утримати і перерахувати податок до бюджету від імені і за рахунок платника податку, оскільки під час видачі позики він не включається в дохід оподаткування. При неповерненні суми позики у ломбарду відсутні грошові кошти позичальника, а також відсутня законодавча норма, що включає неповернену позику до складу доходу оподаткування.

Як бачимо, Держкомпідприємництва в листі № 1288 також вважає, що заїм, отриманий фізичною особою від ломбарду, є доходом, отриманим не від податкового агента.

У своєму листі від 16.01.2004 № 273/6/17-3116 ДПАУ визнавала, що ломбард у момент видачі позики не є податковим агентом, і зобов'язувала фізичних осіб у разі неповернення позики самостійно включати суму позики до складу річного доходу оподаткування і подавати річну податкову декларацію, сплативши відповідний податок згідно пп. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 і п. 18.1 ст. 18 Закону про НДФЛ. Проте фізичні особи - клієнти ломбардів листів ДПАУ не читають, а позиватися до таких осіб податковою не під силу. Тому ДПАУ в наступних листах змінила свою позицію, неправомірний поклавши усі зобов'язання по сплаті податку з сум неповернених позик на ломбард. При цьому турбота доводити свою правоту лягла на плечі ломбардів і за їх рахунок.

Таким чином, як покладання на ломбард функцій податкового агента відносно неповернених сум позики, так і покладання зобов'язань на фізичних осіб самостійно включати до складу доходу оподаткування суму неповерненої позики є неправомірними".

Що стосується виконання ломбардом зобов'язань податкового агента при реалізації заставного майна, то пан Орел підкреслює:

"У своїх листах Мінфін і ДПАУ правомірно вказують, що згідно ст. 575 ГКУу ломбардів позика під заставу є заставою, яка передається заставником тільки у володіння ломбарду, а за ним зберігається право користуватися і розпоряджатися предметами запоруки (ст. 586 ГКУ). Тобто власник закладених речей не втрачає права власності на них.

У зв'язку з вищесказаним, хотілося б звернути увагу некоректність використовуваних багатьма фахівцями таких словосполучень, як "викуп закладених речей". В даному випадку заставник повинен за договором повернути ломбарду суму позики і забрати заставне майно, але не викупити його.

Відповідно до Законом України "Про запоруку" (статті 19, 20) і статтями 589-591 ГКУ ломбард як заставодержатель придбаває право звернення стягнення на предмет запоруки у разі, якщо у момент настання терміну виконання зобов'язання, забезпеченого запорукою, воно не буде виконано.

ДПАУ і Мінфін розділяють таку позицію, вказуючи у своїх листах, що ломбард при "невикупі таких речей (невиконанні договору заставником) тільки придбаває право їх реалізувати і за рахунок отриманої від продажу суми задовольнити в повному об'ємі свої вимоги" (лист ДПАУ № 14809/7/22-3017). Проте таким однозначним твердженням про право ломбарду лише реалізувати заставне майно ДПАУ ввело в оману багато ломбардів і суди. Річ у тому, що згідно із законодавством у разі невиконання договору позики заставником ломбарди мають право здійснити стягнення на майно не лише шляхом реалізації такого майна, але і шляхом придбання такого майна у свою власність за ціною його оцінки при видачі позики.

Так, згідно ст. 591 ГКУ і ст. 21 Закону України "Про запоруку" реалізація предмета запоруки, на яку обернене стягнення, здійснюється шляхом його продажу з публічних торгів, якщо інше не передбачене договором або законом. Тобто ломбарди у своїх договорах позики в частині умов надання запоруки можуть встановити право ломбарду обернути стягнення на предмет запоруки як шляхом продажу його з публічних торгів, так і шляхом придбання права власності на такі предмети. Право ломбарду придбати у власність заставне майно також підтверджується змістом ст. 28 Закону України "Про запоруку"у якій, зокрема, говориться, що запорука припиняється у разі придбання заставодержателем права власності на закладене майно.

У разі ж придбання ломбардом права власності на заставне майно, при такому стягненні відсутні які-небудь грошові кошти фізичної особи. Оскільки таке стягнення носить безгрошовий характер, то, відповідно, ломбард при такому стягненні не є податковим агентом. У наступному ломбард реалізує майно, яке було в запоруці, як свою власність. Отримані від такої реалізації грошові кошти є доходом ломбарду, а значить, оподатковуються відповідно до Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" по ставці 25 %, а не 15 % як передбачено Законом про НДФЛ".

В той же час, як з'ясувала ЛІГА :ЗАКОНне усі юристи розділяють вищезгадану точку зору. Так, адвокат, керівний партнер юридичної компанії "Ольга Демченко і партнери" Ростислав Кравец стверджує наступне:

"Відповідно до пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, п. 12.3 ст. 12 Закону № 889 - IV ломбард є податковим агентомоскільки саме за його посередництвом продається майно боржника, саме він нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку та повинний утримувати податок від суми такого доходу за рахунок платника, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних нормах цього Закону. Це також підтверджується постановами Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України від 23.09.2008 та від 16.12.2008.

... Під година реалізації закладеного майна ломбард на підставі визначених договором позики умів продає майно, яку на праві власності належить заставодавцю.

Відповідно до статей 589 - 591 Цивільного кодексу України, грошова торба що перевищує розмір забезпечених заставою вимог заставодержателя, повинна повертатися заставодавцю (ст. 25 Закону України "Про заставу"). Таке повернення передбачено саме тому, що уся торба, взята ломбардом від продаж належної на праві власності заставодателю закладеної речі має належати саме заставодержателю. Але оскільки законом та умовами договору застави передбачено задоволення вимог ломбарду за рахунок такої одержаної суми, то на виконання закону і договору заставодавцю повертається саме залишок суми.

Враховуючи наведене, коли ломбардом реалізовано заставлене майно, в нього наявні гроші заставодавця - платника податку, в якого у звітному періоді (місяці реалізації) виник оподатковуваний дохід у зв'язку з невиконанням договору позики у вигляді обумовленої договором суми позики.

Саме у цей година із суми неповернутої позики ломбард як податковий агент на підставі п. 1.15 ст. 1 та п. 12.1 ст. 12 Закону № 889 - IV має нарахувати, утримати та перерахувати до бюджету податок з доходів фізичних осіб за ставкою п. 7.1 ст. 7 Закону № 889 - IV і направити податковому органу звітність за формою № 1-ДФ.

Із залишку суми після сплати податку ломбард має задовольнити свої вимоги, а решту суми (за її наявністю) повернути її власнику заставодавцю - платнику податку.

Грошова торба, що перевищує розмір забезпечення заставою вимог заставодержателя (ломбарду), також є об' єктом оподаткування у платника податку, якому вона повертається, тобто підлягає оподаткуванню ломбардом за ставкою п. 7.1 Закону.

Основні засади стосовно виконання функцій податкового агента ломбарди можуть передбачити у договорах фінансового кредиту та закладу майна, а облік бухгалтерських операцій проводити у відповідності до Методичних рекомендацій щодо ведення бухгалтерського обліку ломбардами, які затверджено розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 07.05.2004 № 531".