Розвиток економіки будь-якої країни не можна собі уявити без перевезення товарів та діяльності, що з цим пов'язана. При цьому ефективність такої діяльності напряму залежить від рівня її урегульованості на законодавчому рівні. Зокрема, неабияке значення має прозорість податкового законодавства у цій сфері. Разом з тим, саме податкове законодавство в контексті даного виду діяльності ще й досі викликає багато запитань.
У даній статті хотілося б звернути увагу на окремі практичні аспекти оподаткування послуг перевезення вантажів і транспортно-експедиторських послуг, зокрема, розмежування зрозуміти "Супутні послуги", "допоміжна діяльність у сфері транспорту" та "транспортно - експедиторські послуги".
Особливістю таких послуг є ті, що сморід невідривно пов' язані з товаром, який транспортується, тому їх розмежування є досить актуальним з точки зору їх оподаткування.
Так пп. 14.1.242. ст. 14 ПКУ "Супутні послуги" визначено, як послуги, вартість яких включається відповідно до норм законодавства України з питань митної справи до митної вартості товарів, що експортуються з митної території України або імпортуються на митну територію України.
Аналіз положень митного кодексу дає можливість визначити, які саме послуги маються на увазі. Зокрема, ст. 58 встановлює, що митною вартістю товарів, які ввозяться на митну територію України відповідно до митного режиму імпорту, є ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за товарискоригована на торбу, в тому числі, наступних витрат:
- вартості робіт, пов'язаних із пакуванням;
- витрат на транспортування товарів до аеропорту, порту або іншого місця ввезення на митну територію України;
- витрат на навантаження, вивантаження та обробку товарів, пов' язані з їх транспортуванням до аеропорту, порту або іншого місця ввезення на митну територію України;
- витрат на страхування цих товарів.
Якщо говорити про послуги, що є допоміжними у транспортній діяльності, то визначення даного поняття у ПКУ відсутнє. У свою чергу, абзац а) п. 186.2.1. ст. 186 ПКУ містить невичерпний перелік послуг, який дає уявлення про ті, що може бути віднесено до такої діяльності. Зокрема, це навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів. Неповнота даного переліку, у свою чергу, дає простір для зловживання, як з боку суб' єктів господарювання, так і податкових органів.
У тій же година, аналіз положень Наказу Державного Комітету Статистики України від 23 грудня 2011 року N 396, яким затверджені Методологічні основи та пояснення до позицій Класифікації видів економічної діяльності (далі - Наказ N 396) дає змогу дійти висновку, що до групи 52.2 "Допоміжна діяльність у сфері транспорту" входять наступні класи економічної діяльності.
- 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту;
- 52.22 Допоміжне обслуговування водного транспорту;
- 52.23 Допоміжне обслуговування авіаційного транспорту;
- 52.24 Транспортне оброблення вантажів;
- 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
Відповідно, усі відіа послуг, зазначені у цих категоріях, можна класифікувати як послуги, що є допоміжними у транспортній діяльності.
|
Наталія Дейнега |
Що стосується визначення терміну "транспортно - експедиторські послуги", то слід зазначити наступне.
Відповідно до наказу № 396 експедиція товарів, як вид економічної діяльності входити до видів діяльності за кодом 52.29 "Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту", що у свою чергу входити до групи 52.2 "Допоміжна діяльність у сфері транспорту", про якові йшла мова раніше.
Відповідно до ЗУ "Про транспортно-експедиторську діяльність" транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов'язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування. Перелік послуг, які можуть надаватись за договором транспортного експедирування наведень у статті 8 Закону та не є вичерпним. Данії перелік, в тому числі включає 1) оптимальне транспортне обслуговування, організація перевезення вантажів різними видами транспорту територією України та іноземних держав; 2) роботи, пов' язані з прийманням, накопиченням, подрібненням, доробкою, сортуванням, складуванням, зберіганням, перевезенням вантажів.
Відповідно до ч. 4 ст. 306 ГКУ, яка встановлює, що транспортна експедиція є допоміжним видом діяльності, пов'язаним з перевезенням вантажів та враховуючи, що ЗУ "Про транспортно-експедиторську діяльність" не обмежує переліку послуг, які можуть бути надані у рамках договору транспортного експедирування, можна дійти висновку, що експедитор має право також надавати інші послуги, які входять до допоміжної діяльності у сфері транспорту.
Також слід зазначити, що за відсутності чіткого розмежування, окремі послуги у рамках транспортно-експедиторської діяльності, та послуги, що є допоміжними у транспортній діяльності, можуть бути кваліфіковані як супутні послуги при здійсненні операцій імпорту/експорту вантажу, тобто визначатись як об' єкт оподаткування ПДВ відповідно до абз. в) та г) п. 185.1. ст. 185 ПКУ.
У зв'язку з цим виникає логічне питання, яким чином розрізнити ці три поняття і послуги, що входять до їх складу?
Більшість роз'яснень, наданих Державною податковою службою, визначають, що оподаткування транспортно-експедиторських послуг визначається за правилами, встановленими в абз. ж) п. 186.3. ст.186 ПКУ. Проте жодне з них не торкається питання розмежування зазначених вище зрозуміти, хоча чітке розмежування послуг має не тільки теоретичне, але й практичне значення з огляду на ті, що порядок оподаткування шкірного об' єкту оподаткування, визначеного ст. 185 ПКУ, різниться.
У зв'язку з цим слід зазначити наступне. Абзацом б) п. 185.1. визначено, що постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Ст. 186 встановлює правила визначення місця надання послуг, як для послуг, допоміжних у сфері транспорту (пп. 186.2.1. ст. 186 ПКУ), так і для транспортно-експедиторських послуг (п. 186.3. ст. 186 ПКУ).
Зі змісту листа ДПС від 19.04.2012 р. № 11358/7/15-3417-17 можна дійти висновку, що податкові органи визначають послуги як транспортно-експедиторські за їх відображенням у договорі транспортного експедирування. Тобто можна зробити припущення, що за наявності такого договору, винагорода, отримана в його межах буде оподатковуватись за правилами, встановленими абз. ж) п. 186.3 ст. 186 ПКУ, а послуги, надані в межах інших договорів будуть оподатковуватись за правилами п. 186.1. цієї ж статті.
Визначення послуг як супутніх експорту/імпорту товарів може бути здійснено, виходячи з того, чи формують такі послуги митну вартість товару, чи ні. З таким висновком погоджується Вищий адміністративний суд України у своїй ухвалі від 08.02.2012 р. № До-17691/08, зазначивши, що якщо вартість послуг, які давши позивач нерезидентам, включено у митну вартість експортованих товарів, що відповідає вимогам Митного кодексу України, такі послуги є супутніми експорту товару послугами.
Як висновок слід зазначити, що до моменту чіткого розмежування зрозуміти, що розглядались вище, необхідно дуже уважно ставитись до документального підтвердження надання тихий послуг, на які суб' єкт господарювання посилається при визначенні своїх зобов'язань з податку на додану вартість.
Наталія Дейнегаюрист ЮФ "Місечко і Партнери"
