Іноді, коли доставка товару здійснюється за рахунок продавця, підприємство-постачальник при виставлянні рахунку покупцеві вказує ціну доставки товару (напр., же/д тариф) окремо від ціни самого товару. Називається усе це, як правило, "компенсацією витрат на транспортування" і враховується окремо від продукції, що реалізовується, а іноді на них ще і окремо виписуються податкові накладні. Учасників форуму ЛІГАБізнесІнформ зацікавив питання про те, яка правова природа такого "перевыставления рахунку" за послуги перевезення і аналогічних йому договорів, що передбачають не надання певної послуги, а компенсацію витрат на неї (наприклад, договорів про компенсацію витрат на оплату комунальних послуг, супутніх договорам оренди). І наскільки таке "перевыставление" законно, чи можуть податківці виключити вартість такої компенсації з витрат покупця і зменшити його податковий кредит на суму компенсації.
Позиція 1. Здійснення подібного роду операцій цілком законно, оскільки:
- являються компенсацією витрат на транспортування (надання комунальних послуг і інш.);
- незалежно від того, укладений у постачальника договір на ж/д перевезення або ні, якщо сторони в договорі обумовили таку компенсацію, то її оплата цілком законна;
- положення договору відносно доставки товару і, відповідно, виставляння окремого рахунку за цю доставку можна розглядати як договір транспортної експедиції. Останній широко застосовується в торгівлі щебенем, піском і іншими важкими дешевими вантажами, коли ціна самого товару незначна після відношення до вартості доставки, вантажі доставляються в різні точки, а договір полягає на тривалий час (же/д тариф може змінитися);
- що ж до договорів про компенсацію вартості комунальних послуг, то, як випливає з листи Держказначейства від 18.04.2007 року № 4.9-06/645-4722, при укладенні договорів оренди нежитлових службових приміщень між установами, що знаходяться в державній або комунальній власності (Балансодержатель,) і розпорядниками бюджетних коштів (Орендар), згідно наказу ФДМУ від 23.08.2000 роки № 1774, полягають договори про відшкодування витрат Балансодержателя на надання комунальних послуг Орендареві;
- сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи (а не усі істотні умови) різних договорів (змішаний договір);
- в даному випадку немає субпідряду, оскільки продавець безпосередньо не здійснює ж/д перевезенняа усього лише забезпечує передачу товару покупцеві. При оренді ж акт підписується для фіксації розміру спожитих комунальних послуг, а компенсація вказується в договорі оренди. Послуги саме з постачання комунальних послуг не вказуються орендодавцем;
- крім того, транспортування і відповідно витрати на неї можна розглядати як що становить договори постачання. Адже ИНКОТЕРМС не просто так під неї придумали. Постачання має на увазі не лише передачу товару в певний момент, але і у визначеному місці. Відповідно, витрати на отримання товару саме в цьому, обумовленому сторонами, місці повинні якось оплачуватися, на когось покладатися;
- слід виходити з принципу переважання суті над формою: операції враховуються відповідно до їх суті, а не тільки виходячи з юридичної форми;
- хоч два рахунки постачальник (орендодавець) випише, хоч один - основою для виставляння рахунку буде конкретний договір, по якому оплачується товар і доставка товару. Наскільки коректно при цьому прописується призначення платежу - не зовсім юридичне питання.
Позиція 2. "Перевыставление" рахунку є незаконним, оскільки:
- питання не в призначенні платежу, а в його суті. За що розраховуються між собою сторони;
- такі операції послугами не є. Адже послуга - це те, що споживається в процесі надання;
- ніякого відношення до залізниці або комунальних послуг постачальники (орендодавці) не мають. Але свої дії вони обгрунтовують "перевыставлением рахунків" інших СПД;
- якщо орендодавець бере гроші саме за компенсацію комунальних послуг, а не включає їх у складі орендної плати, то виходить, що він бере гроші, саме за ці комунальні послуги (електроенергію, теплопостачання і інш.). До того ж їм підписується акт, який є підтвердженням проведення операції;
- же/д перевезення (надання комунальних послуг) може робити тільки той СПД, який має відповідну ліцензіюа постачальник (орендодавець) такої ліцензії не має, і виходить як би субпідряд на ліцензовані види діяльності без наявності ліцензії;
- ст. 9 Закону "Про транспортно-експедиторську діяльність" встановлює ряд істотних умов, які мають бути відображені в договорі транспортної експедиції. Згідно ч. 8 ст. 181 ХК для укладення договору потрібне досягнення згоди за усіма істотними умовами. А в звичайних договорах постачання такі умови, як правило, відсутні. Зокрема, це стосується розміру плати експедиторові, замість якої виставляється оплата вартості транспортування згідно ж/д тарифу;
- крім того, факт надання послуги експедитора при перевезенні повинен підтверджуватися єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів і тому подібне), які відображають шлях дотримання вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
Думка "Ю&З": Одним з принципів цивільного права, закріплених в ст. 4 ГКявляється свобода договору. При цьому згідно ч. 3 ст. 6 ГК сторони в договорі можуть відступити від положень актів цивільного законодавства і врегулювати свої стосунки за власним розсудом. Практика компенсації витрат на транспортування або на оплату комунальних послуг і є свідченням такої свободи договору.
Як правило, дані витрати включаються у вартість постачання товару або у вартість оренди. Але вони цілком можуть бути і предметом окремого договору. Наприклад, до договору позики, який полягає в передачі майна у безкоштовне користування. Але додатково до нього власник нерухомого майна і ссудополучатель можуть укласти договір про компенсацію витрат на оплату комунальних послуг, щоб власник не ніс витрати на зміст майна, яким він не користується. Аналогічно, додатково до договору купівлі-продажу може бути укладений договір про компенсацію продавцеві витрат на доставку предмета договору покупцеві.
На можливість самостійного існування договорів про компенсацію витрат вказують і матеріали судової практики. Наприклад, постанова ВХСУ від 22.06.2011 року № 34/167пд, де йдеться про спонукання до укладення договору на відшкодування витрат Балансодержателя на зміст орендованого майна і надання комунальних послуг (додатково до договору оренду).
Не має нічого проти такого роду договорів і ГНСУ. Так, в відповіді на питання від 24.09.2011 р., розміщеному у Базі податкових знань, податківці дійшли висновку, що витрати на комунальні послуги, використані в орендованому приміщенні, включаються у валові витрати ФОП (орендаря) на підставі рахунків орендодавця, в яких приведений розрахунок вартості спожитих орендарем комунальних послуг, вичислений пропорційно площі, що займає такий орендар в орендованому приміщенні. Відмічені розрахунки проводяться орендодавцем згідно з умовами тих, що відповідають договорів відносно відшкодування вартості комунальних послуг і мають бути погоджені з орендарем. Вважаємо, що вказане аналогічно можна застосувати до договорів про компенсацію витрат на транспортування.
ВИСНОВОК:
Компенсація витрат на комунальні послуги (транспортування) може бути як що становить ціни договору оренди (постачання), так і предметом самостійного договору. Отже, практику виставляння окремо рахунків на оплату товару (послуг оренди) і окремо на компенсацію витрат на транспортування (витрат на комунальні послуги) можна розглядати як проведення оплати окремо за договором купівлі-продажу (оренда) і за договором компенсації витрат.
