Законопроект 1210 прошел долгий путь и сейчас находится на подписании Президента Украины, что, вероятно, означает скорое вступление в силу некоторых, не самых приятных для бизнеса норм. Законопроект называют направленным на деофшоризацию, но он также вносит существенные, положительные в том числе, правки именно в национальные нормы.
Мы же в этой статье хотели рассмотреть ключевые, по нашему мнению, нововведения Законопроекта в части международного налогообложения.
Расширение определения деловой цели
Законопроект № 1210 расширяет определение деловой цели и сферу его применения. Тест на деловую цель будет запускаться каждый раз, когда украинская компания несет расходы в пользу нерезидента. В случае непрохождения теста деловой цели, компания не имеет права на оформление расходов в связи с осуществленной операцией, и, соответственно, должна увеличить на сумму таких расходов финансовый результат до налогообложения. В Налоговом Кодексе нет упоминания признаков деловой цели, но в новой редакции п. 14.1.231, в которой закреплена концепция деловой цели, приводятся, в частности, условия, при которых деловая цель отсутствует:
- главной или одной из главных целей операции, и/или ее результатом является неуплата (неполная уплата) сумы налогов и/или уменьшения объема облагаемой прибыли плательщика;
- в сопоставимых условиях лицо не было бы готово приобрести (продать) такие работы/услуги, нематериальные активы, прочие предметы хозяйственных операций, отличные от товаров, у несвязанных лиц.
Таким образом, какие-либо расходы по операциям с нерезидентам, вследствие которых уменьшается база налогообложения, будут проходить тест на деловую цель, что в свою очередь, по нашему мнению, создает почву для налоговых споров.
|
Виталий Смердов |
Введение теста основной цели (Principal Purpose Test - PPT)
В продолжение обзора о целях, злоупотреблениях уклонения и пр, мы переходим к похожему на деловую цель тесту основной цели (Principal Purpose Test, PPT) - который пришел в НК из Multilateral Convention (MLI).
Выходит, что применение пониженных ставок Конвенций об избежании двойного налогообложения (далее - Конвенция) теперь будет под особым контролем украинских контролирующих органов. Каждая операция будет детально анализироваться наряду со всеми мельчайшими факторами. Недопустимой будет сделка, форма осуществления которой продиктована лишь получением налоговой выгоды. Будет детально анализироваться сущность коммерческой деятельности, существующие цели, лица, вовлеченные в бизнес-операции. При этом истинные цели бизнес-операций могут быть установлены только при тщательном изучении всевозможных обстоятельств. Каждая сделка должна будет иметь разумную экономическую цель (деловую цель), чтоб претендовать на льготы по Конвенции.
В связи с этим, по нашему мнению, при планировании операции с нерезидентом, к которой будет применяться конвенция, необходимо определить и собрать документы, которые будут подтверждать наличие в ней, прежде всего, экономической цели.
Маяками для решения конфликтных ситуация в рамках теста основной цели будут служить «настановы» (или guidelines) ОЭСР. В них приведены 14 поучительных примеров, которые мы детальнее рассмотрим в будущем.
Завершая беседу о целях, следует вспомнить что обоснование деловой цели появляется как элемент документации по ТЦО (и такое обоснование станет печалью уже налогоплательщика):
В части новаций по ТЦО в 1210 также следует добавить:
- контролируемой операцией становится передача (по сути сокращение) функций украинской компании в пользу связанного нерезидента;
- новые правила для сырьевых (теперь - «котировочных») товаров (перечни товаров, неисчерпывающий перечень бирж, а также агентства с безупречной репутацией, уведомления о контрактах и т.п.), а также для обоснования операций с использованием нематериальных активов согласно стандартам оценки)
- 30% ная налоговая разница будет применяться также для продажи в низконалоговые юрисдикции/ оргформам, поэтому чтобы не платить налог на прибыль и здесь придется делать обоснование рыночности продаж.
На этом страсти вокруг нерыночных операций не исчерпываются. В 1210 появляется еще один инструмент -
Конструктивные дивиденды
Законопроект № 1210 вводит в НКУ понятие конструктивных дивидендов - то есть платежей, приравненных к дивидендам. При этом, в большинстве своем, это контролируемые операции, которые совершаются по ценам, которые не соответствуют правилу «вытянутой руки» (кроме операций с учредителями/участниками по выкупу корпоративных прав, уменьшению уставного капитала, выходу участника из общества и т. п.).
Последствием совершения таких операций будет необходимость уплаты налога на репатриацию (withholding tax) в Украине по ставке 15%, если иное не установлено международным договором (DTT). При этом базой для налога является не вся сумма платежа, а лишь сумма, превышающая правило «вытянутой руки».
Поскольку комментарии к модельной конвенции ОЭСР отдают перечень платежей, которые могут считаться дивидендом, на усмотрение национального законодательства (см. цитату ниже), то при проведении таких платежей нужно будет использовать ставку, предусмотренную ст. 10 конвенции для дивидендов.
«In view of the great differences between the laws of OECD member countries, it is impossible to define “dividends” fully and exhaustively. Consequently, the definition merely mentions examples which are to be found in the majority of the member countries' laws and which, in any case, are not treated differently in them.»
Следующий пункт нашего рассказа - Ужесточение правил тонкой капитализации. 50% от налоговой EBITDA вместо 30% бухгалтерской. Правда возможность не применять в периоде незавершенного строительства до ввода в эксплуатацию
|
Конюль Гасанова |
Продажа нерезидентами ценных бумаг и корпоративных прав с украинской составляющей
На практике часто встречается продажа одним нерезидентом (Х) украинских акций/ корпоративных прав другому нерезиденту (У), причем последний не удерживал налоги даже в период обязательности расчетов через инвестиционные счета нерезидентов Украины - под предлогом, что такая операция сама по себе не образует постоянного представительства ни у продавца, ни у покупателя. А налог на репатриацию (withholding tax) в соответствии с действующими нормами НК уплачивается налоговыми агентами, которыми являются только резидент (выплачивающий доход в пользу нерезидента) либо постоянное представительство.
Даже украинские торговцы ценными бумагами, через которых как брокеров в ряде случаев проводится данная операция не уплачивали налоги с инвестиционной прибыли нерезидента (Х), указывая на то, что их посредническая деятельность носит независимый характер и сама по себе не образует постоянного представительства нерезидента.
Ожидается, что после вступления в силу проекта закона № 1210, подпункты 141.4.1-141.4.2 НКУ будет иметь следующую редакцию:
«<…> Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України (крім доходів нерезидента, який здійснює господарську діяльність на території України через постійне представництво), оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є:
е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:
цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав у статутному капіталі юридичних осіб - резидентів, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «а» підпункту 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу;
акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «а» підпункту 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу, які відповідають таким умовам:
у будь-який час впродож 365 днів, що передують продажу або іншому відучуженню, вартість акцій, корпоративних прав, часток іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, корпоративних прав в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та
у будь-який час впродож 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, корпоративних прав в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору довгострокової оренди, фінансового лізингу тощо
…..
У разі, якщо нерезидент набуває право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім-п'ятим підпункту «е» підпункту 141.4.1 цього пункту, у іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні відповідно до норм цього пункту, нерезидент, який набуває право власності, зобов'язаний утримати податок з прибутку від відчуження інвестиційного активу, виплаченого на користь іншого нерезидента, за ставкою в розмірі 15 відсотків та за його рахунок, задекларувати та перераховувати до бюджету України податок під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країною резиденції особи, на користь яких здійснюється виплата, що набрали чинності.
Как видим, данная норм к числу налоговых агентов, обязанных уплатить налог, причисляет также нерезидентов. Учитывя это, есть высокий риск, что новые правила будут применяться в отношении операций по приобретению украинских ценных бумаг, при этом лицо - покупатель, должен будет зарегистрироваться в украинских налоговых органах и уплатить налог. Данная норма вступает в силу с 01.07.2020 г.
Также следует вспомнить поправки в НДФЛ, которым вводятся обычные цены для покупки и продажи инвестиционных активов при операциях с низконалоговыми и связанными нерезидентами.
|
Дмитрий Михайленко |
Контролируемые иностранные компании
Правила о контролируемых иностранных компаниях (КИК, включая также трасты) - вводятся как элемент НДФЛ, а также налога на прибыль. Главная фишка: если иностранные компании не распределяют дивиденды в адрес украинских акционеров (контролеров), то в налогооблагаемый доход последних включаются нераспределенные дивиденды.
Законодатель предлагает много исключений по части налогообложения КИК (операционные компании с активной деятельностью и сабстансом, юрисдикции с высокой налоговой отдачей, совокупный доход от КИК меньше 2 млн евро в год). Также потребует более детального обзора
Изменения в определение постоянного представительства (для «продающих «складов, и агентов, которые помогают продажам товаров нерезидентов, действуя по доверенности, получение указаний и использование корпоративной электронной почты как признаки представительства), упразднение упрощенного налогообложения по коэффициенту 0,7 для представительств нерезидентов.
Дмитрий Михайленко, управляющий партнер
юридической компании «Crowe LF Ukraine», председатель Комитета
предпринимателей по налоговым вопросам при ТПП Украины, закончил
Национальный юридический университет им. Ярослава Мудрого и Харьковский
государственный экономический университет имени Семена Кузнеца
Виталий Смердов, партнер налоговой практики Crowe LF Ukraine
Конюль Гасанова, младшая юрист Crowe LF UKraine
Отметим, что вступил в силу (за исключением отдельных положений) Закон о администрирования ЕСВ (законопроект № 1209-1).
Рекомендуем прочитать:
Повышена стоимость материальных активов, которые не считаются основными средствами
Президент ветировал Закон о введении единого счета для уплаты налогов
Когда наступает уголовная ответственность за невыполнение судебного решения
Найти решающие аргументы в спорах с налоговыми органами можно ознакомившись с судебной практикой в системе VERDICTUM. В системе есть возможность осуществлять удобный поиск по ключевым словам или словосочетаниям и нормативно-правовым актам. Попробуйте, воспользовавшись тестовым доступом по ссылке.
