Как бы пессимистично это ни звучало, но факт: мы живем в государстве с претензией на правовое. Причем с маленькой такой претензией. Ведь как еще можно назвать государство, где правовой нигилизм отличает не просто бОльшую часть населения, но даже судебную ветвь власти, прямо провозгласившую его своей официальной позицией? Что дает мне основания для подобного утверждения? Поясню.
Многим известно, что в ст. 19 Конституции Украины указано, что органы государственной власти и их должностные лица должны действовать на основании, в пределах полномочий и способом, предусмотренными Конституцией и законами Украины. А это значит, что если какое-либо действие/решение такого органа или лица принято или предпринято не в соответствии или не на основании закона, то оно является… Верно, незаконным. Очень простое и понятное правило. Так чем тогда, кроме как правовым нигилизмом, можно назвать позицию Высшего административного суда Украины, по сути предписывающего игнорировать нормы как упомянутой статьи Конституции, так и ст. 3 Кодекса административного судопроизводства Украины, и заниматься «установлением объективной истины», причем весьма странным способом?
Полагаю, меня поддержит каждый, кому доводилось в последнее время участвовать в рассмотрении судами споров с органами налоговой службы.
Любое свое решение налоговый орган выносит по итогам документальной или камеральной проверки, описывая выявленные нарушения и фиксируя свои выводы в акте, со ссылками на нормы налогового законодательства. Эти же нормы впоследствии указываются в самом уведомлении-решении как основания для его принятия. Если плательщик не соглашается с решением налогового органа, считает ссылки на нормы, скажем так, некорректными, он имеет право его оспорить.
Казалось бы, задача административного суда в данном случае предельно проста: он должен проверить, на основании ли закона, в соответствии с ним, и предписанным ли способом действовал налоговый орган в момент принятия решения. Эта и другие задачи административного судопроизводства четко изложены в уже упомянутой ст. 3 КАС Украины.
Но много ли встречалось вам судебных решений, в которых налоговое уведомление-решение признавалось бы противоправным на том основании, что из акта проверки вообще неясно, чем руководствовался налоговый орган, принимая его? Часто ли присутствуете вы в суде, который принимает решения в пользу налогоплательщика, НДС кредит или расходы которого налоговая «сняла», утверждая, что какие-то его сделки не являются реальными или что приобретение товаров/работ/услуг не является для него хозяйственной деятельностью, не потрудившись даже перечислить эти самые товары и сделки? Удовлетворяют ли суды иски плательщиков, если в акте налоговой проверки - одно лишь цитирование норм без какого-либо пояснения, в чем именно состоит их нарушение? Или потому что по итогам камеральной проверки (при которой проверяются только данные декларации) налоговый орган принимает решение, которое по сути своей может быть принято только при исследовании хозяйственных операций плательщика и обнаружении нарушений в их документировании?
А часто вам приходилось участвовать в судебном процессе, в котором, в соответствии со ст.71 КАС Украины, бремя доказывания действительно возлагалось бы на контролирующий орган? Ну не просто приходил бы в заседание представитель налоговой с возражениями на иск, составленными путем копирования отдельных страниц акта, а приносил бы расчеты, доказательства фиктивности операций, предоставлял копии договоров, первичные документы, подтверждающие его позицию - или хотя бы мог внятно ответить на вопрос, а о каких именно операциях идет речь при уменьшении налогоплательщику, скажем, налогового кредита?
Мне, увы, нет. Отмена налогового решения по той причине, что при его принятии контролирующий орган использовал полномочия не с той целью, с которой они предоставлены, не действовал добросовестно и рассудительно, кажется мне чем-то совершенно нереальным. А за крайне редко встречающиеся образцы постановлений, которыми суд признает незаконным решение налогового органа, поскольку на момент его принятия не были установлены достаточные основания, возникает подсознательное желание вручить судье награду за профессионализм и принципиальность.
Чем же вызвана подобная ситуация?
Далеко не в последнюю очередь позицией ВАСУ, из всех задач и принципов административного судопроизводства поставившего на первое место официальное установление обстоятельств дела. И все бы ничего, но под такими обстоятельствами ВАСУ понимает почему-то не обстоятельства вынесения конкретного оспариваемого решения, а обстоятельства ведения плательщиком налогового учета. А к чему это приводит легко можно продемонстрировать на примере одного из распространенных сейчас споров о бюджетном возмещении НДС.
Итак, налоговый орган по итогам камеральной проверки принимает решение от уменьшении предприятию отрицательного значения НДС, мотивируя его тем, что налогоплательщик не заявил его к возмещению из бюджета более чем 1095 дней, и тем самым от него добровольно отказался.
В своих возражениях, изложенных в жалобе вышестоящему органу, предприятие обращает внимание: заявить к бюджетному возмещению «накопленный» в течение 3-х лет НДС ему мешают ограничения, установленные п. 200.5 ст. 200 Налогового кодекса - объем его налогооблагаемых поставок за последние 12 месяцев меньше, чем сумма числящегося отрицательного значения НДС. Более того, напоминает плательщик, полгода тому он как раз пытался заявить НДС к возмещению, и тогда налоговый орган ему отказал, указав на эти самые ограничения, наличие которых в этот раз не исследовалось вообще. Аргументы плательщика, что НДС им накоплен в связи с созданием основных фондов (и упомянутые ограничения на него не распространяются), тогда во внимание приняты не были, поскольку основной фонд создан еще не был, в эксплуатацию не введен и на балансе не числился. И с таким подходом предприятие вынужденно согласилось, приняв во внимание риск возбуждения уголовного дела против руководителя.
Позиция предприятия проста: налоговый орган либо неправомерно отказал ему в возмещении ранее, либо незаконно теперешнее решение, поскольку ничего со времен предыдущей проверки у него не изменилось. Как говорится, определитесь для начала, а было ли у меня право, чтобы говорить об отказе от него. На всякий случай плательщик прилагает справку о результатах еще одной проверки, чтобы подчеркнуть: сумма его отрицательного значения НДС подтверждена полностью, речь идет только о праве на возмещение.
Вышестоящий орган, для изучения обстоятельств, о не исследованности которых заявляет предприятие (наличие/отсутствие ограничений), назначает дополнительную проверку (так как проверять в подобном случае что-либо еще закон прямо запрещает). И в итоге появляется акт, в котором идет речь о невозможности подтвердить часть суммы НДС кредита, поскольку свидетельство плательщика НДС контрагента предприятия (уже после вынесения оспариваемого решения!) было аннулировано, а второй - ликвидирован. И ни слова о тех самых ограничениях, наличии или отсутствии права на возмещение.
Казалось бы, все очевидно: проверяющие, понимая необоснованность вынесенного ими решения, ищут новые аргументы «за», чтобы снять НДС хотя бы в части. Тем не менее, вопреки этой очевидности, вышестоящие органы оставляют в силе решение, причем в полной сумме, потому что (вдумайтесь!) подтвердив сформированный НДС кредит частично, налоговая инспекция ненадлежащим образом оформила эту часть акта и не сослалась на все подтверждающие первичные документы. То бишь выходит так, что теперь право плательщика на налоговый кредит и бюджетное возмещение зависят еще и от того, надлежащим ли образом выполнил обязанности налоговый орган?! То, что он не имеет права что-либо перепроверять, доначислять или уменьшать в связи с истечением того же 1095-дневного срока, вообще никого не смущает. То, что плательщик не отвечает за действия своих контрагентов, тоже. Равно как и то, что и в действиях этих самых контрагентов тоже в общем-то ничего противозаконного не установлено (их просто проверить уже не получается). Решение в силе и спор дальше предстоит рассматривать административный суд.
Что, по вашему мнению, должен устанавливать административный суд?
Правомерно ли решение об уменьшении отрицательного значения в силу нормы п. 200.4 ст. 200 НКУ, указанной в решении и первичном акте, но которую «проигнорировали» даже вышестоящие налоговые органы при админобжаловании? А ведь такое игнорирование и поиск дополнительных аргументов «за» в процессе, на мой взгляд, лучшее свидетельство того, что орган власти, принимая решение, действовал безосновательно, не в силу закона. И этого нарушения норм Конституции и КАСУ должно быть вполне достаточно в правовом обществе для признания решения незаконным.
|
Светлана Языкова |
Или может быть суд должен установить, правомерны ли выводы и обоснования налоговой, установленные во время дополнительной проверки, проведенной с явными нарушениями, и противоречащие выводам первичной камеральной проверки? Или, возможно, суд должен полно и всесторонне изучить обстоятельства ведения налогового учета контрагентами предприятия?
Что описывать налогоплательщику в иске? Что доказывать? Что является предметом судебного рассмотрения в данном деле? Каковы рамки предмета доказывания? Каковы те самые обстоятельства, которые должен полностью исследовать и установить суд, рассматривая дело?
К сожалению, в большинстве случаев суд не удовлетворяется исследованием собственно обстоятельств вынесения решения, безосновательно расширяя предмет доказывания в деле. Налогоплательщику в описанном случае приходится излагать аргументы против каждой нормы и каждого обстоятельства, не только указанные в решении, но и упомянутые в каждом из актов.
Но и на этом, скорее всего, дело не остановится: предприятие, доказывая свою правоту, приобщит к материалам дела все первичные документы и показания контрагентов, доказывая законность каждой хозяйственной операции и каждой суммы НДС, отраженной в налоговом кредите. И если суду будет сложно разобраться, он назначит экспертизу. Экономическую. И тогда функции налогового инспектора выполнит эксперт. На средства предприятия, возвращать которые в случае положительного решения оно будет долго и с боем.
Именно суду в результате придется выполнить функцию, отнесенную законом к компетенции налоговой службы, а именно проверить правильность ведения плательщиком в течение более чем 3 лет налогового учета. Это, по мнению ВАСУ, является процессуальной экономией: мол, после такого судебного рассмотрения налоговая уже не сможет прийти еще с какой-то проверкой и принять новое решение.
А зря. Потому что нет никакой экономии в том, что суд, вместо того, чтобы заниматься своим делом, выполняет функции налоговой, чем попустительствует и потакает последней. А она, осознавая свою полную безнаказанность, повод все равно найдет и решение примет. Даже если оно прямо противоположно предыдущему. Было бы желание. Или политическая целесообразность.
Что мы получаем в итоге? Все более безграмотные и необоснованные решения контролирующих органов. Все более халатное проведение проверок и оформление их результатов. Загроможденные налоговыми спорами суды и судей, ищущих объективную истину в делах, искусственно «раздутых» ящиками привлеченных доказательств, не относящихся собственно к предмету споров. И налогоплательщиков, радующихся уже тому, что суд не просто отказывает им в удовлетворении исков, не вникая в подробности и игнорируя поданные доказательства (что тоже случается сплошь и рядом), а пытается хоть как-то, но разобраться.
И подобная ситуация не изменится, пока не пересмотрит свою нигилистическую позицию ВАСУ. Пока не станет строго следовать всем принципам административного судопроизводства. И совершенствование законодательства, материального ли, процессуального ли, которое все равно в итоге не соблюдается, ничего к лучшему, увы, не изменит.
Светлана Языкова, старший юрист Arzinger.
