Статья 153.8 Налогового кодекса Украины (далее - НКУ) была принята Верховной Радой Украины в новой редакции и установила новые правила налогообложения операций с ценными бумагами начиная с 1 января 2013 г.
В отличии от предыдущего порядка налогообложения, предусматривающего учет операций отдельно по каждому виду ценных бумаг, согласно новым правилам плательщик налогов определяет финансовый результат (прибыль/убытки) отдельно по операциям с ценными бумагами, которые обращаются на фондовом рынке и которые не обращаются на фондовом рынке, не разделяя по видам ценных бумаг. Финансовый результат определяется как уменьшение «прибыли» от операции с ценными бумагами на сумму «убытков» от операции с другими ценными бумагами на протяжении отчетного периода (как правило - квартал).
Для целей применения новых правил «прибыль» рассчитывается по каждой отдельной операции с ценными бумагами как положительная разница между доходом от такой продажи и суммой расходов, понесенных на приобретение таких ценных бумаг. «Убыток» определяется по каждой отдельной операции с ценными бумагами и рассчитывается как негативная разница между доходом от такой продажи и суммой расходов, понесенных на приобретение таких ценных бумаг.
|
Валерия Тарасенко |
«Доход» от продажи ценной бумаги определяется на дату перехода покупателю права собственности на такие ценные бумаги, а «расходы» по приобретению таких ценных бумаг в период, когда возникает доход от продажи таких ценных бумаг. При этом закон определяет, что для ценных бумаг, которые обращаются на фондовом рынке, первичным документом, подтверждающим доходы или расходы по операциям с такими ценными бумагами, может быть, но не исключительно:
(а) для торговцев ценными бумагами - биржевой отчет за отчетный период;
(б) для плательщиков налогов - отчет торговца ценными бумагами, который формируется на основании биржевого отчета и договора с таким торговцем.
Для операций с ценными бумагами, которые не обращаются на фондовом рынке, каких-либо требований НКУ не устанавливает, поэтому учет операций с ценными бумагами плательщик налогов осуществляет в общем порядке, согласно требованиям бухгалтерского учета.
Таким образом, если по результатам налогового периода плательщик налогов получает прибыль (положительный финансовый результат) от операций с ценными бумагами, то такая прибыль будет подлежать налогообложению. Если расходы по ценным бумагам, которые были приобретены, но не были проданы, в этом же периоде не будут учитываться плательщиком налогов ни для определения финансового результата, ни для расходов, которые учитываются для определения налогооблагаемой прибыли.
В то же время, если по операциям с ценными бумагами, которые обращаются на фондовом рынке, плательщик налогов имеет убытки, то сумма таких убытков включается в состав расходов компании, которые учитываются для целей налогообложения налогом на прибыль. Если же убытки возникли в результате операций с ценными бумагами, которые не обращаются на рынке, то плательщик переносит эти убытки на уменьшение финансового результата по операциям с ценными бумагами в следующих отчетных периодах на протяжении 1095 дней. При этом норма НКУ не уточняет, как именно плательщик налогов должен распределить возникший убыток: (i) пропорционально на все последующие периоды, которые охватывают 1095 дней, следующих за отчетным периодом возникновения указанного отрицательного финансового результата, или (ii) может полностью учесть в следующем налоговом периоде.
С 1 января 2013 г. прибыль, полученная от операций с ценными бумагами (независимо от того, оборачиваются ли такие ценные бумаги на фондовом рынке или нет), будет облагаться налогом на прибыль по сниженной ставке - 10 % (ст. 151.4 НКУ). Исходя из вышеприведенного примера, 2900 грн. прибыли, полученной Компанией X от операций с ценными бумагами за 1 квартал 2013 г., будут облагаться налогом по ставке 10 %.
Хотелось бы обратить особое внимание на положения ст. 153.8.4 НКУ, согласно которой плательщик налогов не может учитывать расходы на приобретение ценных бумаг эмитентов, которые на дату приобретения такой ценной бумаги являлись эмитентами, имеющими признаки фиктивности.
На сегодняшний день оснований у налогового органа для отказа плательщику налогов в признании расходов на приобретение ценных бумаг на основании ст. 153.8.4 НКУ нет |
Порядок определения эмитента, имеющего признаки фиктивности, устанавливает Национальная комиссия по ценным бумагам и фондовому рынку (далее - НКЦБФР) с согласия центрального исполнительного органа власти, обеспечивающего формирование государственной финансовой политики (Министерство финансов Украины или Министерство доходов и сборов). Также эти органы совместно составляют перечень эмитентов (вносят/исключают эмитентов из этого перечня), имеющих признаки фиктивности. На сегодня решения НКЦБФР, которое бы регулировало применение этой нормы, не существует и поэтому до утверждения специальных нормативных актов налоговые органы не могут отказать плательщику налогов в признании расходов на приобретение ценных бумаг на основании ст. 153.8.4 НКУ.
Стоит отметить, что указанный выше порядок (ст. 153.8 НКУ) не распространяется на операции с корпоративными правами. Для операций покупки/продажи: а) корпоративных прав, б) акций приватных акционерных обществ, в) ценных бумаг, эмитированных нерезидентами, статья 153.9 НКУ устанавливает специальный порядок налогообложения этих операций.
Согласно новым правилам финансовый результат по операциям продажи или отчуждения другим способом корпоративных прав, акций частных акционерных обществ (ЧАО), ценных бумаг иностранных эмитентов рассчитывается как разница между доходами от такой продажи и суммой расходов, понесенных в связи с приобретением таких ценных бумаг и корпоративных прав.
Прибыль, полученная от таких операций, включается в состав налогооблагаемого дохода, а убытки - в состав расходов, которые учитываются при определении объекта налогообложения.
Поскольку каких-либо других специальных правил налогообложения данная норма не предусматривает, то учет операций с корпоративными правами, акциями ЧАО и ценными бумагами иностранных эмитентов осуществляется следующим образом:
1. Приобретая такие инструменты, плательщик налогов ведет учет их стоимости, ставит себе на баланс, но не отображает в налоговом учете.
2. Продавая такие инструменты, плательщик налогов определяет прибыль или убыток по операции продажи и переносит их в состав налогооблагаемых доходов или расходов в том налоговом периоде, когда была осуществлена продажа таких инструментов.
ВЫВОД:
Таким образом, в случае возникновения убытков по операциям с вышеперечисленными инструментами такие убытки при их переносе на следующие налоговые периоды могут подлежать ограничениям, которые часто устанавливает законодатель для учета отрицательного значения объекта налогообложения в результатах следующих налоговых периодах. К примеру, ограничение, установленное п. 3 подраздела 4 раздела XX НКУ, которое разрешает отображать в составе расходов только 25 % убытков предыдущий период.
Валерия Тарасенко,
советник Правовой группы «Павленко и Побережнюк»
____________________________________________________________
«ЮРИСТ & ЗАКОН» - это электронное аналитическое издание, входящее в информационно-правовые системы ЛІГА:ЗАКОН и созданное специально для юристов и специалистов, нуждающихся в качественной аналитической информации об изменениях, происходящих в правовом поле Украины. По вопросам приобретения издания «ЮРИСТ & ЗАКОН» обращайтесь к менеджерам ЛІГА:ЗАКОН или крегиональным дилерам
