Налоговый кодекс Украины (далее - НКУ) установил ряд новых ограничений по формированию валовых расходов, которые будут применяться с 1 апреля 2011 года. Эти ограничения якобы направлены на предотвращение использования схем по уклонению от налогообложения. Возможно, нововведения и прекратят какие-то схемы. Вместе с тем, на фоне борьбы со схемами осложнится деятельность тысяч легитимных предприятий.
Адаптация к новым правилам может быть достаточно трудоемким процессом. Для минимизации рисков и потерь рекомендуется заблаговременно подготовиться к преобразованиям, для чего необходимо выявить и оценить негативные последствия и риски для последующей выработки корректирующих мер. Данная статья может быть полезной для осознания проблем, которые возникнут в связи с применением ограничительных норм.
|
Владимир Диденко, партнер налоговой практики Magisters |
Ограничение 1. Расходы на покупки у физических лиц-предпринимателей, которые являются плательщиками единого налога (статья 139.1.12 НКУ)
Характеристика ограничения:
- Ограничение привязано к налоговому статусу поставщика.
- Плательщиком единого налога может быть как юридическое лицо так и физическое лицо-предприниматель (ФЛП).
- Запрет на включение в валовые расходы касается исключительно покупок товаров и услуг у ФЛП, которые избрали статус плательщика единого налога в соответствии с Указом Президента от 3 июля 1998 года № 727 "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства". Статус ФЛП как плательщика единого налога на 2011 год подтверждается Свидетельством об оплате единого налога, которое выдается на определенный срок налоговым органом по месту регистрации ФЛП.
- Ограничение не распространяется на расходы по покупке товаров и услуг у юрлиц-плательщиков единого налога и ФЛП-плательщиков налога на доходы физических лиц на общих основаниях.
Исключение:
Ограничение не применяется в отношении расходов на покупку услуг у ФЛП-плательщиков единого налога, которые осуществляют деятельность в сфере информатизации.
Проблемные вопросы:
Для многих компаний покупка товаров и услуг у ФЛП-плательщиков единого налога, может стать экономически невыгодной. Соответственно, необходимо своевременно принять решение либо о замене поставщика либо согласовать с поставщиком изменение его статуса.
Замена поставщиков будет сопровождаться прекращением текущих хозяйственных договоров с ФЛП. Важно провести прекращение договора с соблюдением требования законодательства и условий договора, чтобы не допустить возникновения спорных ситуаций с поставщиками.
Для компаний, покупающих услуги ФЛП, которые осуществляют деятельность в сфере информатизации, основной проблемой в части формирования валовых расходов будет установить какие услуги относятся к сфере информатизации (данный термин не определен для целей налогообложения).
В соответствии с поручением Президента ведется работа по пересмотру правил упрощенной системы налогообложения для малого предпринимательства. Возможны дальнейшие изменения, в зависимости от предложений по изменению законодательства наработанных рабочей группой.
Ограничение 2. Расходы на покупки у нерезидентов услуг по консалтингу, маркетингу и рекламе (статья 139.1.13 НКУ)
Характеристика ограничения:
- Ограничение применяется в отношении типа услуг (консалтинг, маркетинг и реклама) и статуса поставщика (нерезидент).
- Термин "консалтинг" не определен законодательством. Закон "О рекламе" может быть источником для понятия термина "реклама". Термин "маркетинг" определен статьей 14.1.108 НКУ.
- При покупке данных услуг у нерезидента, разрешается включать в валовые расходы сумму до 4% от дохода покупателя услуг от реализации товаров и услуг (без учета НДС и акциза) за предыдущий год.
- Полный запрет на вычет расходов установлен для покупок указанных услуг у нерезидентов, которые имеют "оффшорный" статус (см. статью 161.3 НКУ).
Исключение:
Ограничение не распространяется на покупки у нерезидента, который осуществляет деятельность в Украине через постоянное представительство и подлежит налогообложению в соответствии с правилами НКУ.
Проблемные вопросы:
НКУ и другое законодательство не дают определения термину "консалтинг". Соответственно, компании, которые в ходе своей деятельности используют услуги зарубежных консультантов (поставщиков услуг), могут столкнуться с неопределенностью - попадает ли конкретная услуга под понятие консалтинга или нет.
Ограничение на вычет консалтинговых услуг будет серьезным препятствием для ведения бизнеса в Украине международных компаний. Типичная бизнес модель международной компании предполагает централизацию предоставления разнообразных услуг компаниям группы через специализированные организации, входящие в группу. Многие услуги в рамках такой структуры могут рассматриваться как "консалтинг". Ограничение касается покупки услуг у нерезидентов, что свидетельствует о дискриминационном характере ограничения.
Вновь созданные компании и другие компании без продаж в прошлых налоговых периодах (например, компании, осуществляющие долгосрочные инвестиционные проекты), будут нести налоговые потери по причине невозможности формирования валовых расходов для использования в будущих налоговых периодах.
Ограничение 3. Расходы на покупку у нерезидентов услуг по инжинирингу (статья 139.1.14 НКУ)
Характеристика ограничения:
- Ограничение применяется в отношении типа услуг (инжиниринг, термин определен статьей 14.1.85 НКУ) и статуса поставщика (нерезидент).
- При покупке данных услуг у нерезидента разрешенная сумма для включения в валовые расходы составляет величину равную 5% от таможенной стоимости оборудования, импортированного в соответствии с соответствующим контрактом.
- Установлен полный запрет для вычета расходов на покупку услуг инжиниринга у нерезидента, который: а) имеет "оффшорный" статус; б) не является бенефициарным получателем платы за услуги.
Исключение:
Ограничение не распространяется на покупки услуг у нерезидента, который осуществляет деятельность в Украине через постоянное представительство и подлежит налогообложению в соответствии с правилами НКУ.
Проблемные вопросы:
Данное ограничение может быть крайне обременительным в зависимости от характера проекта, осуществляемого с привлечением иностранных консультантов и инженеров.
Особо нужно отметить требование о статусе "бенефициарного получателя" (определение бенефициарного получателя доходов содержится в статье 103.3 НКУ). Поставщики оборудования при подписании с заказчиком договора "под ключ" нередко привлекают сторонние организации для выполнения отдельных работ в качестве субподрядчиков. С учетом ограничения, отечественный покупатель услуг может иметь проблему с вычетом расходов по инжиниринговым услугам, которые нерезидент-поставщик будет передавать на исполнение третьим лицам.
Ограничение 4. Расходы на выплату нерезидентам роялти (статья 140.1.2 НКУ)
Характеристика ограничения:
- Ограничение применяется в отношении типа расходов/платежа (роялти, термин определен статьей 14.1.225 НКУ) и статуса получателя дохода (нерезидент).
- Установлен полный запрет для вычета расходов в отношении выплат роялти в пользу:
а) нерезидента, который имеет "оффшорный" статус;
б) нерезидента, если объект интеллектуальной собственности впервые был зарегистрирован в Украине;
в) лица, которое не является бенефициарным получателем платы за услуги, за исключением ситуации, когда бенефициарный собственник предоставил другим лицам право на получение такого дохода;
г) нерезидента, который не подлежит налогообложению в части роялти в государстве своей резиденции;
д) юридического лица, которое освобождено от налогообложения на основе статьи 154 НКУ или платит налог по ставке ниже стандартной (статья 151.1 НКУ);
е) лица, которое является плательщиком единого налога.
- При выплате роялти в пользу нерезидента в случаях, не указанных выше, установлен условный запрет на вычет. Не разрешаются к вычету расходы в сумме свыше 4% от дохода плательщика роялти от реализации товаров и услуг (без учета НДС и акциза) за предыдущий год.
Исключения:
Ограничение не распространяется на выплаты роялти в пользу нерезидента, в нескольких случаях.
Во-первых, в случае, если получателем является нерезидент, который осуществляет деятельность в Украине через постоянное представительство и подлежит налогообложению в соответствии с правилами НКУ;
Во-вторых, в случае, если платеж осуществляется субъектом хозяйствования, действующим в соответствии с Законом Украины "О телевидении и радиовещании";
В третьих, в случае, если платеж осуществляется за право пользования авторским и смежным правом на кинематографический фильм иностранного производства, музыкальные и литературные произведения.
Кроме того, разрешаются к вычету расходы на выплаты роялти в пределах суммы до 4% от дохода плательщика роялти от реализации товаров и услуг (без учета НДС и акциза) за предыдущий год.
Проблемные вопросы:
Применение указанных норм, как в части ограничения, так и в части исключения из ограничивающих правил, будет обременительным. Кроме расчета суммы расходов, разрешенной для вычета, необходимо проверить выполнение других условий для включения роялти в валовые расходы. Например, каким образом нужно подтвердить соблюдение условия, что получатель роялти-нерезидент подлежит налогообложению в своем родном государстве? Потребуется справка от получателя доходов или налоговая служба будет напрямую направлять запросы налоговым органам Швейцарии и Кипра. Ответа не этот вопрос нет и, вероятно, не будет, пока не будут внесены изменения в НКУ.
Заключение
Ограничения 2-4 являются дискриминационными по сути в отношении иностранных инвесторов/компаний. Дочерние предприятия международных бизнес-групп смогут оценить масштаб негативных последствий в виде административной нагрузки и налоговых рисков/потерь к концу 2011 году.
