У предпринимателей и чиновников из ГФС довольно часто возникают споры относительно толкования тех или иных правовых норм, касающихся уплаты налогов. В частности, принципиальные различия существуют в понимании бизнесом и фискалами основания для отнесения НДС к налоговому кредиту при ввозе товаров на таможенную территорию Украины. Является ли таковой временная или нужна дополнительная таможенная декларация?
Налоговая - дополнительная
Предоставляя индивидуальную налоговую консультацию относительно особенностей формирования налогового кредита на основании временной таможенной декларации (№ 215/6/99-99-15-03-02-15/ІПК от 18.01.2018), ГФС Украины напомнила, что декларант может подать органу доходов и сборов временную таможенную декларацию на товары, если он не обладает точными сведениями о характеристиках товаров, необходимых для заполнения таможенной декларации в обычном порядке.
В то же время, у него возникает обязанность подать дополнительную декларацию в срок не более 45 дней с даты оформления временной (п.1 ст.260 ТК). Дополнительная уже должна содержать точные сведения о товарах, задекларированных по временной таможенной декларации, которые подавались бы в случае декларирования этих товаров по таможенной декларации, заполненной в обычном порядке (п.1 ст.261 ТК). Таким образом, заключает ДФС, временная таможенная декларация не признается документом, представление которого завершает таможенное оформление выпуска товаров для свободного обращения на таможенной территории Украины.
|
Виктория Вареникова |
В соответствии с пунктом 198.2 статьи 198 Налогового кодекса для операций по ввозу на таможенную территорию Украины товаров датой отнесения сумм налога к налоговому кредиту является дата уплаты налога по налоговым обязательствам согласно пункту 187.8 статьи 187 Кодекса, которым определено, что датой возникновения налоговых обязательств в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины является дата представления таможенной декларации для таможенного оформления.
Пунктом 201.12 статьи 201 Кодекса определено, что в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины документом, удостоверяющим право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту, считается таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства, подтверждающая уплату налога.
Кроме того, согласно пункту 198.6 статьи 198 Кодекса не относятся к налоговому кредиту суммы налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные зарегистрированными в Едином реестре налоговых накладных налоговыми накладными или не подтвержденные таможенными декларациями, другими документами, предусмотренными пунктом 201.11 статьи 201 Кодекса.
Таким образом, ГФС считает, что при осуществлении операций по ввозу товаров на таможенную территорию Украины налоговый кредит по НДС формируется плательщиком на основании надлежащим образом оформленной дополнительной таможенной декларации при условии уплаты суммы налога по налоговым обязательствам согласно пункту 187.8 статьи 187 НК.
Декларация порождает обязанности
Но попробуем взглянуть на ситуацию на проанализировать положения законодательства с позиции бизнеса. Обязанность по уплате налогов у предпринимателя возникает с момента подачи таможенной декларации. Так, согласно п. 36.1 ст. 36 и п. 37.2 ст. 37 НК налоговым долгом признается обязанность плательщика налога рассчитать, задекларировать и/или уплатить сумму налога и сбора в порядке и сроки, определенные Кодексом и законами по вопросам таможенного дела. Налоговый долг возникает с момента наступления обстоятельств, с которыми законодательные акты связывают уплату налога.
Таможенное оформление начинается с момента подачи органу доходов и сборов декларантом или уполномоченным им лицом таможенной декларации. Таковой согласно п. 20 ст. 4 Таможенного кодекса, является заявление установленной формы, в котором лицом указана таможенная процедура, подлежащая применению к товарам, и предусмотренные законодательством сведения о товарах, условия и способы их перемещения через таможенную границу Украины и о начислении таможенных платежей, необходимых для применения этой процедуры.
Согласно п. 198.2 ст. 198 НК для операций по ввозу на таможенную территорию Украины товаров датой отнесения сумм налога к налоговому кредиту является дата уплаты налога по налоговым обязательствам согласно п. 187.8 ст. 187 Налогового кодекса. Последним определено, что датой возникновения налоговых обязательств при ввозе товаров на таможенную территорию Украины является дата представления таможенной декларации для таможенного оформления.
Поэтому подача декларации таможенным органам является юридически значимым событием, то есть юридическим фактом, который влечет за собой наступление юридических последствий, в частности для налогообложения. Одним из таких последствий является возникновение обязанности по уплате налогов. Датой возникновения налоговых обязательств при ввозе товаров на таможенную территорию Украины является дата представления таможенной декларации для таможенного оформления.
Временная - первичная
Стоит также вспомнить, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции плательщиков налога по ввозу товаров на таможенную территорию Украины (пп. «В» п.185.1 НК). По общему правилу п.187.8, п. 206.1 НК датой возникновения налоговых обязательств при ввозе товаров на таможенную территорию Украины является дата представления таможенной декларации для таможенного оформления. При ввозе товаров на таможенную территорию Украины суммы налога подлежат уплате в государственный бюджет налогоплательщиками до или на день подачи таможенной декларации.
И обязанность по уплате налога на добавленную стоимость при импорте товаров, до дню или в день представления таможенной декларации, сохраняет свое действие и в случае импорта товара с оформлением временной таможенной декларации. Согласно п.198.2 НК, в случае импорта товаров, датой отнесения сумм НДС к налоговому кредиту является дата уплаты налога на добавленную стоимость в соответствии с п. 187.8 НК. Такая оплата осуществляется на дату подачи таможенной декларации для таможенного оформления.
Отдельно следует обратить внимание на редакцию п. 201.12 НК, которая устанавливает, что в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины документом, удостоверяющим право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту, считается таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства, подтверждающая уплату налога. В этой норме законодатель не разграничивает правовые последствия в зависимости от типа формы таможенной декларации: в любом случае независимо от формы таможенная декларация удостоверяет право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту.
Интересной для понимания вопроса является п.198.6 статьи 198 НК, согласно которому не относятся к налоговому кредиту суммы налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные зарегистрированными реестре налоговых накладных налоговыми накладными или не подтвержденными таможенными декларациями, другими документами, предусмотренными пунктом 201.11 статьи 201 НК.
Таким образом законодатель понимает, что таможенная декларация имеет несколько форм, каждая из которых предусмотрена для конкретного случая. Она является первичным документом, представление которого является юридическим фактом, порождающим правовые последствия. В частности, декларант обязан уплатить указанные в декларации суммы налога на добавленную стоимость, а оформление декларации таможенными органами является подтверждением надлежащей уплаты налога. Следовательно, именно временная таможенная декларация является основанием для включения суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной при таможенном оформлении, в налоговый кредит.
Что касается дополнительной таможенной декларации, то она оформляется с целью определения окончательной стоимости импортного товара, который при ввозе был оформлен временной таможенной декларацией. На основании дополнительной декларации налог на добавленную стоимость подлежит корректировке: доплате таможенному органу или возврату декларанту. Такие декларации являются лишь основанием для пересчета соответствующих таможенных платежей. И такая декларация является основанием (как первичный документ) для корректировки соответствующих сумм НДС в составе налогового кредита.
Виктория Вареникова,
ассоциированный партнер Sofiya Law Firm
